Н. В. Безруков. Состояние пищевой промышленности региона и организация системы управленческого учета

Н. В. БЕЗРУКОВ

СОСТОЯНИЕ ПИЩЕВОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ РЕГИОНА И ОРГАНИЗАЦИЯ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

БЕЗРУКОВ Николай Васильевич, аспирант кафедры экономического анализа и учета Мордовского государственного университета.

Ключевые слова: управленческий учет, директ-костинг, калькуляция на базе жизненного цикла, Activity-Based Costing, Black Flush Accounting, сбалансированная система показателей

Key words: management accounting, direct-costing, Life Cycle Costing, Activity-Based Costing, Black Flush Accounting, Balanced Scorecards

Отечественная пищевая промышленность объединяет свыше 25 тыс. предприятий с общей численностью 1,5 млн чел. Удельный вес пищевой отрасли в общем объеме промышленного производства составляет 11—12 %. В отраслевой структуре промышленного производства она занимает 4 место после топливной промышленности (20 %), металлургии, машиностроения и металлообработки (по 19 %). Пищевая промышленность относится к отраслям обрабатывающей промышленности в основном с передельным характером производства¹.

Что касается пищевой промышленности Республики Мордовия, то она занимает одно из ведущих мест в экономике региона. На долю этой отрасли приходится около 24 % объема отгрузки продукции всех промышленных предприятий республики по итогам 2010 г., а в 2009 г. — 27,5 % по сопоставимому кругу предприятий (таблица)². Следует отметить, что пищевую отрасль республики формируют 29 крупных и 48 малых предприятий, которые отнесены к таковым в соответствии с Федеральным законом «О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ» от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ³.

Объем отгруженной продукции предприятиями пищевой промышленности в 2010 г. составил 23 321,3 млн руб., причем большая ее часть приходилась на крупные и средние предприятия республики (88,0 %). Вся производимая в Мордовии пищевая продукция реализуется на территории региона и за ее пределами, в том числе и за рубежом. В 2010 г. регион экспортировал кондитерские изделия на сумму 384,5 млн руб. (18,4 % всего вывоза), пиво — на 29,8 млн руб. (0,7 %), водку и ликеро-водочные изделия — на 1,7 млн руб. (1,2 %), консервы молочные — на 2,7 млн руб. (0,8 %), изделия макаронные — на 2,6 млн руб. (1,1 %). Большая часть вывозимых за пределы республики продуктов питания отправляется в регионы Приволжского федерального округа. Однако значительная часть продукции направляется в Москву.

Таблица доступна в полной PDF - версии журнала.

По итогам финансово-хозяйственной деятельности предприятий пищевой отрасли за 2010 г. сальдированный финансовый результат сложился в сумме 72,6 млн руб. убытка⁵. Многие предприятия за анализируемый период получили положительный финансовый результат, а убыток по отрасли объясняется значительными убытками отдельных предприятий определенных подотраслей. При этом необходимо отметить, что средняя рентабельность предприятий отрасли в 2010 г. составила 3,7 % (без учета убыточных производств). Отличительной чертой деятельности предприятий, производящих пищевые продукты, является отсутствие задолженности по выплате заработной платы персоналу. Среднемесячная заработная плата работников на предприятиях, занятых производством пищевых продуктов, в 2010 г. составила 11 834 руб., что на 5,5 % больше, чем среднемесячная заработная плата в среднем по обрабатывающим производствам. Следует отметить, что в пищевой отрасли республики в 2010 г. было занято около 10 тыс. чел. Вышесказанное свидетельствует о высокой значимости пищевой отрасли для экономики и социальной сферы Мордовии.

Анализ деятельности предприятий республики, производящих пищевые продукты, позволяет сделать вывод: чем крупнее предприятие, тем больше преимуществ оно имеет. Для крупных предприятий характерна оптимальная структура основных фондов, они более рационально используют современные технологии, инвестируют средства на расширение производства, выпускают продукцию высокого качества и реализуют ее без привлечения посреднических структур.

Для улучшения функционирования пищевой отрасли республики необходимо сосредоточить внимание на развитии предприятий этой отрасли, выпускающих конкурентоспособную продукцию, а также на освоении новых рынков сбыта и предъявлять более высокие требования к качеству поставляемых на рынок республики продуктов питания.

В Российской Федерации, например, в Мордовии, ситуация в пищевой промышленности развивается в двух направлениях. Во-первых, это вертикальная интеграция «вниз» крупных производителей для обеспечения собственной надежной сырьевой базой и получение большего выигрыша на производственных издержках по сравнению с предприятиями-импортерами сырья. Во-вторых, это экспансия в другие регионы за счет покупки и получения контроля над местными производителями.

В таких условиях важно получение руководством оперативной, достоверной и систематизированной информации о деятельности предприятия. Возникает необходимость ведения не только общего учета деятельности предприятия, но и оперативного определения наиболее рентабельных видов продукции; гибкого управления имеющимися финансовыми ресурсами; осуществления непрерывного планирования и бюджетирования. Это имеет большое значение для некрупных предприятий республики, которые не входят в холдинги, так как устойчивое финансовое положение позволяет застраховаться от враждебного поглощения или диктовать свои условия при слиянии.

В свою очередь для крупных территориально-распреде-ленных холдинговых структур сложно переоценить значение оперативного и стратегического управленческого учета над вложенными средствами, контроль над финансовыми потоками между предприятиями группы, а также быстрой и корректной консолидации отчетности. В рамках традиционных бухгалтерских учетных систем решение вышеназванных проблем является недостижимым. Инструментом, позволяющим решать эти проблемы, служит система управленческого учета, основанная на современных методах и принципах.

С точки зрения управленческого учета пищевая промышленность имеет ряд особенностей бизнес-процессов и производственных процессов по сравнению с другими отраслями. Так, общими чертами для большинства пищевых производств являются высокая степень непрерывности технологического процесса, обусловленная необходимостью быстрой и своевременной переработки сырья, преобладанием в технологии биохимических процессов; тесная связь между отдельными составными частями технологического процесса; невозможность или ограниченные возможности создания промежуточных запасов незавершенного производства; четкая и сравнительно небольшая разбивка производственного процесса по стадиям; сырье и готовая продукция, имеющие ограниченный срок годности, иногда с точностью до часа; учет готовой продукции по партиям, поддержка классификации продукции рядом дополнительных признаков.

Наряду с общими элементами бизнес-процессы функционирования предприятий пищевой промышленности имеют следующие особенности: наличие производственных подразделений, которым выдаются сырье и материалы и от которых приходуется готовая продукция; сырье и материалы списываются по нормам на выпущенную продукцию; ведется планирование выпуска продукции, выполняется расчет потребности в сырье и материалах, формируются документы на отпуск в производство; необходимость расчета плановой и фактической калькуляции себестоимости производства единицы продукции каждого вида с учетом вспомогательных производств. К производственным особенностям предприятий пищевой промышленности также относятся большая и разнообразная номенклатура изделий каждой подотрасли, а рецептура очень изменчива, соответственно, возникают трудности в управлении издержками, определении ответственных лиц за перерасход, поиске причины перерасхода. Поэтому, чтобы получить положительный финансовый результат при определенных объемах выпуска готовой продукции и уровне отпускных цен, необходимо четко рассчитать фактическую себестоимость для большой номенклатуры товаров; вести учет более чем в одной единице измерения, например, на мясоперерабатывающем предприятии (поголовье и вес или физический и зачетный вес для зернопереработки); организовывать интенсивное движение реализуемой готовой продукции на складе (ежедневное приходование выпуска продукции и ежедневная отгрузка большому числу потребителей); обеспечивать наличие многочисленных контрагентов, с которыми заключено большое количество договоров не только купли-продажи, но и часто на бартерные поставки. Только жесткий контроль взаиморасчетов может исключить несанкционированный отпуск готовой продукции, особенно при круглосуточной организации работы и при территориальной распределенности пищевого предприятия; необходимость ведения дополнительного учета и учетных форм, например, акцизов в ликеро-водочной промышленности.

Названные характеристики предприятий пищевой промышленности требуют адаптации и развития приемов и методов управленческого учета. Таким образом, актуальной проблемой на предприятиях пищевой промышленности является разработка и выбор наиболее передового подхода к управленческому учету, отражающего особенности отрасли и позволяющего решать управленческие задачи. В данном случае речь идет о создании не просто учетной информационной, а аналитической системы поддержки принятия решений, которая базируется на учетных системах и множестве дополнительных аналитических инструментах, а также на программно-аппаратных и технологических средствах.

В современном понимании управленческий учет — система, обеспечивающая получение и поставку информации, которая необходима для функционирования системы управления на предприятии. Актуальные модели управленческого учета не просто представляют собой учетные системы, они являются частью системы управления организации и могут стать ее основой. Более того, в динамично развивающихся компаниях управленческий учет представляет собой систему управления предприятием, интегрирующую в себе различные подсистемы и методы управления для достижения единой цели.

Существует несколько подходов к формированию концепции управленческого учета, которые условно можно разделить на две группы. К первой относятся традиционные модели, для которых в организации систем управленческого учета явно прослеживаются две основные цели: обеспечение калькулирования себестоимости продукции, реализация планово-контрольной функции. В соответствии с этими целями традиционные модели управленческого учета предлагают три подхода к построению системы учета затрат. Для калькулирования себестоимости может применяться метод учета полной себестоимости, или метод дифференцированного учета (директ-костинг). Для организации управления по отклонениям и контроля над расходными нормами и лимитами постоянных затрат используются инструменты стандарт-костинга. Для реализации планово-контрольной функции применяется метод учета затрат по центрам ответственности. Все эти методы тесно связаны между собой и часто используются комплексно, образуя единую учетную систему предприятия⁶.

Ко второй группе относятся современные концепции управленческого учета. В частности, проблему распределения накладных расходов решает концепция Activity-Based Costing (ABC), получившая известность в конце 1980-х гг. Сущность этого метода заключается в предположении, что ресурсы, обусловливающие затраты предприятия, потребляются не конечными продуктами, а процессами (activities), участвующими в производстве конечных продуктов⁷.

Концепция Life Cycle Costing, или калькуляция на базе жизненного цикла, основывается на предположении, что для объективной оценки стоимости товара необходимо учитывать затраты на всех стадиях его жизненного цикла. Большая часть затрат у современных предприятий связана с разработкой, проектированием, выводом нового товара на рынок, в то время как традиционный учет рассматривает преимущественно затраты, понесенные в момент производства товара.

Подход к определению стоимости Black Flush Accounting, или списания на основании стандартной специфики («Обратное списание»), в отличие от «прямого» списания не требует постоянного отнесения выданных в производство материалов и комплектующих на производственное задание. Несмотря на меньшую точность учета запасов, этот метод широко используется в серийном и мелкосерийном производстве, особенно при низкой стоимости материалов.

Концепция Balanced Scorecards, или сбалансированная система показателей, вывела управленческий учет за рамки привычных и традиционных представлений. Ее основная задача — описание и связь многочисленных целей организации (отталкивание в том числе от инноваций и потенциальных возможностей, а не только от осязаемых активов)⁸.

Таким образом, в настоящее время актуальной проблемой является построение эффективной системы управленческого учета, которая заключается не в развитии и совершенствовании методов бухгалтерского учета, а в выяснении основных информационных потребностей управления и поиске оптимальных путей их удовлетворения.

ПРИМЕЧАНИЯ

¹ См.: Российский статистический ежегодник. 2010: стат. сб. / Росстат. М., 2010. 813 с.

² См.: Мордовия: стат. ежегодник / Мордовиястат. Саранск, 2011. 444 с.

³ См.: Федеральный закон «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» от 24 июля 2007 года № 209-ФЗ // Справ.-правовая система «КонсультантПлюс».

⁴ Мордовия: стат. ежегодник ...

⁵ См.: О работе предприятий по производству пищевых продуктов в Республике Мордовия в 2010 году: аналит. зап. / Мордовиястат. Саранск, 2011. 16 с.

⁶ См.: Сероштан М.С. Концепция построения системы управленческого учета // Управленческий учет. 2011. № 8. С. 25—30.

⁷ См.: Николаева О.Е., Алексеева О.В. Стратегический управленческий учет. М.: Изд-во ЛКИ, 2008. 304 с.

⁸ См.: Измерение результативности компании / пер. с англ., 2-е изд. М.: Альпина Бизнес Букс, 2007. 220 с.

Поступила 29.11.11.